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環(huán)境報告下沃爾財務(wù)綜合分析體系構(gòu)建
一、財務(wù)分析體系的主要指標
環(huán)境會計中有一些可以貨幣計量的定量和非貨幣計量的定性因素，本文借鑒傳統(tǒng)財務(wù)分析評價體系的比率分析思想，設(shè)計了如下指標以反映該類因素。
在定量指標中，包括企業(yè)環(huán)境活動總體情況、企業(yè)環(huán)境支出結(jié)構(gòu)、企業(yè)環(huán)境收益結(jié)構(gòu)、其他環(huán)境管理情況。這四大類指標各自包含一些具體的指標。本文對其分別給予不同的權(quán)重。設(shè)四類指標的總分數(shù)為100分，具體如表1所示。
注：(1)環(huán)境活動總體的投資比率、收益比率能綜合反映環(huán)境經(jīng)營狀況，故權(quán)重較大;(2)預(yù)防性環(huán)境支出比率較之處罰性比率等更能反映企業(yè)長期環(huán)境投資的能力有利于企業(yè)的持續(xù)生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)展，故權(quán)重較高;(3)間接環(huán)境收益比率反映出企業(yè)的主動環(huán)保意識，其實現(xiàn)的效果會更好，其比率高一些好;(4)為兩個定性指標。
(1)環(huán)保投資比率=環(huán)保設(shè)備投資額/設(shè)備投資總額×100%
這一指標是衡量企業(yè)對環(huán)保設(shè)備的投入情況。
(2)環(huán)境收益比率=環(huán)境收益/環(huán)境費用成本總額×100%
其指企業(yè)的直接環(huán)境收益和間接環(huán)境收益的總和，該比率可以明確企業(yè)在環(huán)境方面的投人效率，也可以將之理解為企業(yè)的環(huán)境投入產(chǎn)出比或者損益比。
(3)直接環(huán)境收益比率：直接環(huán)境收益/環(huán)境收益總額×100%
企業(yè)的直接環(huán)境收益主要是一些直接減少自然資源的消耗以及提高生產(chǎn)效率和環(huán)境管理效率之后減少了支出而形成的收益，以及由這些收益所引起的一系列連鎖的其他收益，這樣的企業(yè)所取得的環(huán)境收益是一種被動的收益。
(4)間接環(huán)境收益比率=間接環(huán)境收益/環(huán)境收益總額
間接環(huán)境收益中有相當一部分是由于企業(yè)事先對可能產(chǎn)生環(huán)境污染或者造成環(huán)境損害的事件采取了預(yù)防措施，或者是將傳統(tǒng)意義上的廢棄物重新利用，從而取得的收益。通常，企業(yè)的間接環(huán)境收益比率應(yīng)相對高一些。
(5)資本性環(huán)境支出比率：資本性環(huán)境支出環(huán)境費用成本總額×100%
企業(yè)的資本性環(huán)境支出包括企業(yè)購置環(huán)境設(shè)備支出、建造環(huán)保設(shè)施支出、購置環(huán)保用專利支出、改造現(xiàn)有設(shè)備支出、改善生態(tài)環(huán)境支出以及清理污染物支出等。
(6)收益性環(huán)境支出比率=收益性環(huán)境支出/環(huán)境費用成本總額×100%
收益性支出是指計入凈損益的、使某一時期收益或者是與某一時期相聯(lián)系的支出。用收益性環(huán)境支出比率，來考察在企業(yè)的環(huán)境費用成本總額中，這種收益性的環(huán)境支出占有多大的比率。
(7)處罰性環(huán)境支出比率=處罰性環(huán)境支出/環(huán)境費用成本總額×100%
政府部門收取處罰性費用的目的是為了對企業(yè)的違法、違規(guī)以及超標行為進行警告和懲罰，企業(yè)的處罰性環(huán)境支出越少越好。用相對比率來表示，就是處罰性環(huán)境支出比率越低越好。
(8)預(yù)防性環(huán)境支出比率=預(yù)防性環(huán)境支出/環(huán)境費用成本總額×100%
預(yù)防性環(huán)境支出既包括企業(yè)的資本性環(huán)境支出(環(huán)境設(shè)備支出、建造環(huán)保設(shè)施支出等)，又包括企業(yè)收益性環(huán)境支出(環(huán)保機構(gòu)運行支出、改進生產(chǎn)工藝支出、改進有毒有害材料支出等)。通常，企業(yè)的預(yù)防性環(huán)境支出比率越高，說明企業(yè)的環(huán)境意識越強，企業(yè)的計劃以及目標實現(xiàn)可能性也就越大。
除了上述評價指標外，對于難以完全用貨幣計量的企業(yè)環(huán)境活動，這些指標的構(gòu)成因素不再(或者不全是)以貨幣計量，即定性化指標。這些指標可以進一步評價企業(yè)的污染防治和環(huán)境保護以及環(huán)境管理的情況，通過對其進行綜合分析之后所得出的結(jié)果，對定量化指標起到很好地輔助和補充作用。
環(huán)境法律法規(guī)執(zhí)行率=企業(yè)已經(jīng)執(zhí)行的相關(guān)環(huán)境法律法規(guī)數(shù)/相關(guān)環(huán)境法律法規(guī)總數(shù)x100%
主要污染物排放達標率=主要污染源達標排放的主要污染物項目數(shù)/主要污染源排放的主要污染物項目數(shù)×100%
商品回收利用率=回收使用的商品/企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的廢棄物總量×100%
單位收入耗用能源=能源耗用總量，收入(或總銷售額)
結(jié)合定性指標和定量指標評價，可以比較全面地反映企業(yè)的環(huán)境保護和環(huán)境管理狀況。通過表1計算，可以得到一個分數(shù)來表示企業(yè)的綜合環(huán)境狀況，并據(jù)以劃分不同的層次，如表2所示。
二、財務(wù)分析體系構(gòu)建――以Epson公司為例
日本是較早在經(jīng)濟管理中引進環(huán)境會計的國家，經(jīng)過多年的探索、實踐與發(fā)展，環(huán)境會計規(guī)范逐步完善，目前在世界上處于領(lǐng)先地位。日本的精工愛普生集團(以下簡稱Epson公司)的環(huán)境經(jīng)營理念及環(huán)境報告的信息披露體系堪稱典范，可以說是環(huán)境會計最為先進的日本企業(yè)之一。本文以Epson公司2003年度和2004年度環(huán)境會計報告披露的內(nèi)容為模板進行財務(wù)分析體系的構(gòu)建。其該年度具體環(huán)境經(jīng)營數(shù)據(jù)如表3、表4所示(注：以下資料均根據(jù)精工愛普生集團公布的相應(yīng)年度環(huán)境報告數(shù)據(jù)整理得出)。
三、案例說明
由于資料的缺失，在本文中是以Epson公司2003年的各項數(shù)據(jù)作為行業(yè)標準進行比較和評價的，可能對最終的評價結(jié)果會產(chǎn)生一定的影響。評價的最終得分，可以看作是企業(yè)與行業(yè)平均水平的差距。因此，在上述案例中，Epson公司2003年的最終得分為87.64分，也說明其2004年的生產(chǎn)經(jīng)營活動整體情況(包括與環(huán)境相關(guān)活動)與2003年的整體情況基本相似，具有一定的連貫性。如果能夠獲得行業(yè)內(nèi)的平均數(shù)據(jù)標準(包括各項傳統(tǒng)財務(wù)數(shù)據(jù)以及環(huán)境信息數(shù)據(jù))，能夠更加準確的反映企業(yè)在行業(yè)中的相對綜合發(fā)展狀況。在案例中，為了減少數(shù)據(jù)不足的影響，采用了沃爾評分法作為傳統(tǒng)的財務(wù)分析評價方法的代表;在實際使用中，如果有必要的數(shù)據(jù)，還可以采用其他綜合性評價方法，以增加整體評價結(jié)果的準確性。
在企業(yè)的實際生產(chǎn)經(jīng)營活動中，涉及到環(huán)境方面的問題是眾多的，除了上面這些因素，還有一部分環(huán)境因素是難以計量的，如廠區(qū)綠化總量以及綠化率;污染設(shè)施運行率;環(huán)保職工人數(shù);環(huán)保設(shè)備水平;管理人員環(huán)境意識等，可以考慮將其他因素歸納成為一些比較明確的問題，獲得全部問題的答案的總分數(shù)后，然后再根據(jù)行業(yè)內(nèi)的平均水平，將這些分數(shù)再分成不同的檔次給予評價，并作為環(huán)境會計報告的附表部分進行完整披露。將定性分析與前面的定量分析相結(jié)合，以得到一個比較全面而綜合性的分析評價體系。
將環(huán)境會計引入企業(yè)財務(wù)綜合評價體系后，可以在評價企業(yè)財務(wù)狀況的同時，綜合考慮企業(yè)的環(huán)境保護和污染物防治等環(huán)境活動的情況，使企業(yè)在進行決策的時候兼顧經(jīng)濟效益和環(huán)境效益，避免這二者之間的沖突。而在實際生產(chǎn)生活中，應(yīng)用這一改進后的企業(yè)綜合財務(wù)評價體系進行分析評價，在還需要一些客觀上的條件的支持，其中尤其對數(shù)值的權(quán)重的確定仍存在較大的主觀性，也有待于進一步深入。
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