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內(nèi)部審計報告質(zhì)量控制途徑探析
《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第7號――內(nèi)部審計報告》第五條規(guī)定：“審計報告應(yīng)當(dāng)客觀、完整、清晰、及時、具有建設(shè)性，并體現(xiàn)重要性原則”，這就是內(nèi)部審計報告的質(zhì)量要求。如何控制內(nèi)部審計報告質(zhì)量，實現(xiàn)上述要求，進(jìn)而更好地實現(xiàn)其對企業(yè)的增值服務(wù)功能，也日益成為人們關(guān)注的問題。本文認(rèn)為，應(yīng)從程序、內(nèi)容、人員和環(huán)境四個途徑來控制內(nèi)部審計報告質(zhì)量。其中程序途徑的控制是內(nèi)部審計報告質(zhì)量控制的保障，內(nèi)容途徑的控制是內(nèi)部審計報告質(zhì)量控制的核心，人員途徑的控制是內(nèi)部審計報告質(zhì)量控制的關(guān)鍵，而環(huán)境途徑的控制則是內(nèi)部審計報告質(zhì)量控制的基礎(chǔ)。
一、程序控制
控制內(nèi)部審計報告編制程序，即控制內(nèi)部審計報告編制的步驟、順序和方式等。恰當(dāng)?shù)膱蟾婢幹瞥绦�，是�?nèi)部審計報告質(zhì)量的制度保證。它主要包括：
(一)編前重視審計工作底稿的審閱，并評估審計發(fā)現(xiàn)的重要性。
審計工作底稿是內(nèi)部審計報告的基礎(chǔ)。因此，編制內(nèi)部審計報告前，項目主審應(yīng)審閱審計工作底稿的充分性，重點復(fù)核其是否足以支持內(nèi)部審計人員所發(fā)表的審計意見。在審計中，內(nèi)部審計人員可能記錄了很多審計發(fā)現(xiàn)，但其中可能有些與審計目標(biāo)無關(guān)或關(guān)系不大，對審計意見和建設(shè)沒有多大影響。這種信息出現(xiàn)在內(nèi)部審計報告中會削弱內(nèi)部審計報告的價值和作用。此時就應(yīng)該評估審計發(fā)現(xiàn)的重要性，這也是由內(nèi)部審計報告質(zhì)量“重要性”的要求所決定的。
(二)編制修改時要重視加強溝通。
加強溝通，重點是加強與被審計單位的溝通。編制初，應(yīng)與被審單位就有關(guān)分歧進(jìn)行必要溝通，這種分歧主要體現(xiàn)在報告編制與披露方面存在的不同意見。初稿形成時，為保證審計工作的客觀性和公正性，還應(yīng)征求被審計單位的意見，并要求其在一定期限內(nèi)提出修改意見，以使審計報告更符合客觀實際，能被其所接受。此外，還應(yīng)就審計意見或建議整改落實的必要性，從被審單位考慮，與其相關(guān)人員，尤其是領(lǐng)導(dǎo)加強溝通，曉以厲害，以便其積極主動整改。此外，加強溝通，還包括審計組成員內(nèi)部之間的溝通。這主要是指初稿或定稿形成前，審計組應(yīng)以會議等形式在成員之間對其進(jìn)行必要溝通以完善。
(三)定稿后堅持內(nèi)部審計報告的三級復(fù)核制度。
三級復(fù)核制度，一般是指審計組組長的復(fù)核、審計組所在部門的復(fù)核以及主管領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)部審計報告并同審計工作底稿、被審單位和個人的明等材料進(jìn)行逐級復(fù)核，最后再簽發(fā)的內(nèi)部審計報告制度。在實踐中，由于審計業(yè)務(wù)本身的復(fù)雜性、審計過程中不可避免的審計風(fēng)險以及審計人員自身能力的限制，對某一經(jīng)濟(jì)事項做出錯誤的判斷在所難免，所以，為了確保審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險，明確相關(guān)審計人員的責(zé)任，建立三級復(fù)核制度是行之有效的方法。三級復(fù)核，重點要復(fù)核報告內(nèi)容的真實合理性、措辭表達(dá)的恰當(dāng)性、建議的實用性和可操作性等。
二、內(nèi)容控制
控制內(nèi)部審計報告的內(nèi)容，即對內(nèi)部審計報告所列事項、意見或建議的客觀性、完整性和建設(shè)性等多方面要求所進(jìn)行的控制。這是內(nèi)部審計報告質(zhì)量控制的中心環(huán)節(jié)。如果說程序控制強調(diào)的是過程控制，那么內(nèi)容控制更強調(diào)的是結(jié)果控制。當(dāng)然恰當(dāng)編制程序?qū)幹苾?nèi)容起著保障作用，因此二者具有內(nèi)在的一致性。編制內(nèi)容控制主要體現(xiàn)在內(nèi)容選擇控制及內(nèi)容措辭控制兩個方面：
(一)內(nèi)容選擇控制。
內(nèi)容選擇控制首先要體現(xiàn)客觀性和重要性原則，同時要兼顧被審單位實際情況。在實踐中，內(nèi)容選擇要注意兩個要點。第一，內(nèi)容選擇要包含被審單位取得的成績或管理亮點，給予恰當(dāng)?shù)目隙�。目前許多內(nèi)部審計報告，一般都會列出審計發(fā)現(xiàn)的大量缺陷，以引起有關(guān)管理層的關(guān)注，并要求被審單位加以整改。但內(nèi)部審計報告應(yīng)該是客觀的。對于被審計單位取得的成績或管理中的亮點還應(yīng)予以合理的表述。這種認(rèn)可，實際上也表明內(nèi)部審計人員不僅僅是來挑毛病的。第二，內(nèi)容選擇上要用好非正式報告。“每項審計活動都需要非正式的報告作為正式報告體系的補充”。對于發(fā)現(xiàn)的問題不便于上正式報告的，或存在更深或更廣等客觀影響因素，僅靠被審單位一己之力不能整改的，但又需要向更高公司層面管理當(dāng)局報告的，此時即可采用非正式報告的形式。它的運用可以使公司更高層面的領(lǐng)導(dǎo)更能了解其本身的職責(zé)，從而有利于問題的解決。
(二)內(nèi)容措辭控制。
內(nèi)容措辭控制是指報告用語措辭要合理陳述，以體現(xiàn)清晰簡潔性原則。用詞的選擇，關(guān)鍵要站在報告閱讀者的角度考慮。一方面，文字措辭要明確、簡練，這主要是指寫作技巧上。明確是指寫出的報告要讓大多數(shù)人能看懂，盡量不使用生僻的、專業(yè)性色彩太強的詞語，或模糊性用語，以減少由此而給被審單位審計整改帶來的困惑。此外，內(nèi)部審計報告呈送的對象主要是公司領(lǐng)導(dǎo)，而其工作較繁忙，因此報告用詞一定要簡練。內(nèi)部審計報告要主次分明，繁簡得體，把主要方面講清楚即可，切忌沉重冗長，或空話連篇。另一方面，要多用有說服力、較直觀的表述。內(nèi)部審計報告應(yīng)明確地告訴對方他們錯在哪里，這種錯誤的危害性有多大，應(yīng)該怎樣修改。此時引用恰當(dāng)?shù)姆ㄒ?guī)或上級部門制定的相關(guān)文件制度作為依據(jù)，并列出具體條款內(nèi)容，這就是對其錯誤最好的說服和說明。同時，對這種錯誤存在的風(fēng)險及報告中建議的說明，能用數(shù)字表示的就不要用文字表示，并輔以一定的圖表，這種形象又直觀的表述自然更易引起報告閱讀者的共鳴。
三、人員控制
鑒于審計報告及其編制的重要性，對其編制人員的綜合素質(zhì)控制，則顯得尤為重要。在實踐中，報告編制人一般都是項目主審。因此，編制人員控制，關(guān)鍵就是選擇合適的項目主審。對其綜合素質(zhì)的控制內(nèi)容，主要包括三個方面：
(一)職業(yè)道德方面。
強化對項目主審的職業(yè)道德教育，就是加強對其進(jìn)行《內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范》教育，使其在履行職責(zé)時，能做到獨立、客觀、正直和勤勉，對審計涉及的所有事項都應(yīng)持客觀公正、實事求是的態(tài)度，一切從實際出發(fā)，不允許存在偏見、偏袒，并保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，遵循保密性原則等事項。
(二)業(yè)務(wù)技能方面。
《國際內(nèi)部審計專業(yè)實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》要求：“審計人員要具有一定的經(jīng)驗和勝任能力”。項目主審人員不僅要精通審計業(yè)務(wù)，具備勝任的審計專業(yè)知識，而且要熟悉并熟練運用有關(guān)法規(guī)、準(zhǔn)則和制度，有豐富的實踐經(jīng)驗，同時對項目相關(guān)方面，了解項目業(yè)務(wù)活動、內(nèi)部控制，并懂得管理。當(dāng)然必要的時候，還要對其進(jìn)行培訓(xùn)，以繼續(xù)提高其業(yè)務(wù)技能。
(三)人格能力方面。
項目主審人格上既要堅持原則性，同時又具備靈活性，在重大問題上有主見，不隨便服從于他人。同時其還應(yīng)匹配相應(yīng)的能力，如組織能力、溝通能力、洞察能力、表達(dá)能力及文字處理能力。如洞察力，就可使其能從大量繁瑣的數(shù)字中發(fā)現(xiàn)問題、總結(jié)問題，再通過其表達(dá)力及文字處理能力，形成簡明扼要、通俗易懂的文字材料，使閱讀者一目了然。
四、環(huán)境控制
開展高質(zhì)量的審計工作，離不開高效有序的審計環(huán)境。內(nèi)部審計報告質(zhì)量控制同樣也離不開高效有序的審計環(huán)境。對相關(guān)環(huán)境實施有效的控制，實際上是為包括內(nèi)部審計報告編制在內(nèi)的所有內(nèi)部審計實施活動創(chuàng)造良好的氛圍。對環(huán)境控制主要包括對下述環(huán)境進(jìn)行的控制：
(一)運行環(huán)境。
實施內(nèi)部審計運行環(huán)境控制，其實質(zhì)是通過在企業(yè)內(nèi)部形成一種尊重、理解、支持內(nèi)部審計的氣氛，促進(jìn)內(nèi)部審計工作的正常開展。其中企業(yè)管理當(dāng)局的支持至關(guān)重要。因此內(nèi)部審計部門一方面要做出成績，讓領(lǐng)導(dǎo)感受到內(nèi)部審計的重要性，另一方面要多向領(lǐng)導(dǎo)請示匯報，爭取領(lǐng)導(dǎo)的重視和支持，從機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員、經(jīng)費及業(yè)務(wù)等方面保證審計的獨立性，為做好內(nèi)部審計工作打好基礎(chǔ)。此外，還要建立有效的內(nèi)部運行機(jī)制，使內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)可以充分綜合考慮業(yè)務(wù)規(guī)模和范圍、組織形式、成本與效益原則、人員素質(zhì)及構(gòu)成等影響控制政策和程序等因素。
(二)培訓(xùn)環(huán)境。
培訓(xùn)環(huán)境控制，實際上就是提高內(nèi)部審計人員的綜合素質(zhì)，以達(dá)到主動控制風(fēng)險的目的。內(nèi)部審計是一項專業(yè)性和技術(shù)性都很強的工作，并且是一項高層次、綜合性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，要求審計人員必須具有過硬的思想素質(zhì)和高度的責(zé)任心，必須具有扎實的會計、審計理論和審計技能，具有敏銳的分析能力和準(zhǔn)確的判斷能力，通曉財政經(jīng)濟(jì)法規(guī)，等等。這就需要內(nèi)部審計部門制定必要的培訓(xùn)計劃，加大培訓(xùn)力度，培養(yǎng)內(nèi)部審計人員的職業(yè)道德素質(zhì)，并使其不斷更新知識，提高分析、判斷和預(yù)測經(jīng)濟(jì)活動的能力，從而造就一大批素質(zhì)高、能力強的審計工作隊伍。
(三)信任環(huán)境。
信任環(huán)境控制主要包括兩個層次。一個層次是公司領(lǐng)導(dǎo)層面對內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的信任，相信內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)能堅持獨立性和客觀性原則，實事求是，公正地反映問題，并有能力對所發(fā)現(xiàn)的問題提出合理的意見或建議，有效發(fā)揮其監(jiān)督和增值服務(wù)功能。另一個層次是對審計組成員，尤其是項目主審的信任。同樣也相信其能堅持獨立性和客觀性原則、客觀公正地反映問題，并有能力組織本審計組的日常審計工作，獨立合理地做出審計判斷等活動。信任環(huán)境的控制，就是要在企業(yè)內(nèi)部，為內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)及審計人員正常開展工作，營造一種和諧的環(huán)境。
(四)監(jiān)督環(huán)境。
監(jiān)督環(huán)境控制，是指要建立內(nèi)部審計報告質(zhì)量的責(zé)任追究制度。制度首先要明確內(nèi)部審計報告質(zhì)量編制人的責(zé)任，以便實施監(jiān)督和考核。其次要監(jiān)督考核，這就要成立專門的以高級審計師為主的業(yè)務(wù)監(jiān)督和考核臨時性小組，并明確監(jiān)督和考核程序及方法，其目的是項目主審的工作符合內(nèi)部審計準(zhǔn)則及質(zhì)量控制規(guī)范相關(guān)制度的要求。第三要建立內(nèi)部審計報告質(zhì)量的責(zé)任追究形式，采取如告誡、批評、通報、取消以后主審資格等，通過獎優(yōu)罰劣來提高審計人員的質(zhì)量意識。
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