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后金融危機下的全球會計準則趨同及啟示
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【摘要】 文章主要介紹了后金融危機下世界上兩個最典型國家和地區(qū)會計準則趨同的現(xiàn)狀，做到“以史為鏡”，并給出我國會計準則國際趨同的幾個政策建議，希望能夠更好地促進我國企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則(IFRS)持續(xù)趨同。
【關(guān)鍵詞】 國際財務(wù)報告準則;后金融危機;趨同
經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要。這句話所蘊含的道理在后金融危機時代又一次得到了印證。由美國次貸危機肇始并于2008年演化成的全球金融危機對世界經(jīng)濟造成了深遠影響，同時也影響到了各國會計準則的制定。為全球共同應(yīng)對國際金融危機而成立的二十國集團(G20)峰會和金融穩(wěn)定理事會(FSB)在研究了金融危機成因和應(yīng)對措施后，倡議建立一套全球統(tǒng)一高質(zhì)量的會計準則，并希望G20各成員國及地區(qū)加快會計準則趨同步伐。而國際會計準則理事會(IASB)肩負了這一重要任務(wù)，并不斷致力于其制定的IFRS的完善。在這一背景下，美國、歐盟、中國、日本等國家紛紛表示，支持趨同大勢，并將逐步舍棄本國的會計準則，而采用全球統(tǒng)一的國際會計準則。盡管這是一個漫長而又困難的過程，但是各國的會計準則的確會朝著趨同的方向發(fā)展。本文主要以歐盟和美國兩個世界上最具代表性的國家和地區(qū)會計準則趨同現(xiàn)狀進行淺析，并提出一些政策性建議，以便對我國會計準則國際趨同有所啟示。
一、采用IFRS的代表性國家介紹
歐盟是當今世界上區(qū)域經(jīng)濟合作最為緊密的國家間聯(lián)盟，也是世界上最早積極表態(tài)支持與IFRS接軌的一個政府間的國際組織。歐盟對IFRS采用了一種“審議選擇”制度。首先，由歐盟成員國會計準則制定機構(gòu)、報表編制和使用者、會計職業(yè)組織代表組成的歐洲財務(wù)報告咨詢組(EFRAG)對IASB新發(fā)布或修訂的IFRS進行分析，提出歐盟是否采用該準則的建議。其次，由高層次獨立專家組成的準則咨詢審議組(SARG)對EFRAG的建議進行審議并提出意見。最后由歐盟成員國代表組成的歐洲會計監(jiān)管委員會(ARC)根據(jù)EFRAG和SARG的意見，向歐盟委員會相關(guān)部門建議是否采用該準則。歐盟委員會就此作出決定并報歐洲議會批準。履行這些程序后，該準則即成為歐盟所采用的IFRS的一部分。歐盟對IFRS采用的這種“審議選擇”制度是基于自身利益的考慮，一方面避免了高額的準則制定成本;另一方面又可以此維護歐盟自身利益，爭取主動權(quán)。
歐盟還堅持以積極的態(tài)度處理與美國和其他國家的關(guān)系，一方面敦促美國證券交易委員會(SEC)采用IFRS替代美國公認會計原則(GAAP);另一方面對與IFRS等效的其他國家會計準則予以認可。2008年11月，歐盟決定自2009年起至2011年年底前的過渡期內(nèi)，允許中國證券發(fā)行者在進入歐洲市場時使用中國會計準則，即不需要根據(jù)歐盟境內(nèi)市場采用的國際財務(wù)報告準則調(diào)整財務(wù)報表。中歐會計等效具有重要意義，一方面認可了中國企業(yè)會計準則國際趨同及有效實施的事實，降低了我國企業(yè)赴歐盟上市成本;另一方面也為中國與其他國家或地區(qū)的會計準則等效起到了促進和示范作用。
二、擬采用IFRS或與之逐步趨同的代表性國家介紹
美國會計準則的發(fā)展先后經(jīng)歷了“會計程序委員會”(CAP)、“會計原則委員會”(APB)和“財務(wù)會計準則委員會”(FASB)三個階段，由CAP發(fā)布的“會計研究公報”、APB發(fā)布的“會計原則委員會意見書”以及FASB發(fā)布的“財務(wù)會計準則公告”共同形成了美國“公認會計原則”(GAAP)的主體。2002年10月29日，美國的財務(wù)會計準則委員會(FASB)與IASB的合作有了突破性的進展，雙方正式達成了《諾沃克協(xié)議》，表明了相互趨同的立場。2006年2月， FASB和IASB聯(lián)合發(fā)布了一份諒解備忘錄(MOU)，名為“IFRS與美國GAAP在2006—2008年的趨同路線圖”。在這份備忘錄里FASB與IASB重申了為世界資本市場建立高質(zhì)量和通用會計準則的共同目標，進一步細化了《諾沃克協(xié)議》中首次提出的目標和原則。
2010年6月，F(xiàn)ASB與IASB共同發(fā)布了《關(guān)于承諾會計準則趨同和建立全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會計準則的進展報告》。該報告回顧了雙方在趨同工作方面的進展，并針對當前所面臨的主要挑戰(zhàn)，調(diào)整了雙方擬在2011年6月前完成的重要項目議程。由此可見，美國希望通過FASB與IASB開展合作來消除差異，推動兩者會計準則的趨同。2010年12月23日，Obama政府任命萊斯麗·賽德曼為FASB主席。賽德曼在就職聲明中稱將力求與IASB協(xié)調(diào)，大舉修改美國企業(yè)財務(wù)報告發(fā)布標準，消除美國企業(yè)目前遵循的會計準則與世界其他多數(shù)企業(yè)遵循的IFRS之間的分歧，計劃在2011年6月前完成與全球會計準則之間的“趨同計劃”。此舉將為SEC擬在2011年提交的《美國企業(yè)全部遵循國際財務(wù)報告準則》議案打下基礎(chǔ)。
三、我國與IFRS趨同的政策建議
基于歐盟和美國在國際會計準則趨同以及應(yīng)對國際金融危機所作出的努力和成就，財政部于2010年4月2日正式發(fā)布了《中國企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則持續(xù)趨同路線圖》，提出了中國企業(yè)會計準則與IFRS持續(xù)趨同的目標。但是，由于會計準則與IFRS協(xié)調(diào)的經(jīng)濟利益是巨大的，又由于各方面的限制，我國會計準則與IFRS還存在很大差距，為了更好地融入全球資本市場，我國應(yīng)積極借鑒歐盟和美國的經(jīng)驗，建立既符合中國國情又兼顧國際慣例的會計準則。為此，我國應(yīng)在以下幾方面作出努力：
(一)構(gòu)建財務(wù)會計的概念框架，是會計準則趨同的必要前提條件
財務(wù)會計概念框架是會計理論中最實用的部分，不包括會計思想、會計思想史、不同的會計觀點和學派等等(葛家澍，2005)。由于概念框架是制定和評價會計準則的以會計目標為核心的一套相互關(guān)聯(lián)的會計基本概念體系，可以引導前后一貫、內(nèi)在一致的會計準則的產(chǎn)生，因此，要使各國會計準則趨同，作為制定會計準則的指導思想或原則體系的趨同是十分重要的(汪祥耀，2006)。所以，西方發(fā)達國家的會計準則制定機構(gòu)陸續(xù)制定出了概念框架：FASB發(fā)布了系列《財務(wù)會計概念公告》(SFAC);國際會計準則委員會(IASC)發(fā)布的《編制和呈報財務(wù)報表的框架》是以FASB財務(wù)會計概念框架為基礎(chǔ)形成的;英國財務(wù)會計準則委員會(ASB)發(fā)布的《財務(wù)報告原則公告》是參考IASC的概念框架制定出來的。我國也于1992年發(fā)布了《企業(yè)會計準則》的基本會計準則，雖有巨大進步但有很多不完善的地方。2006年，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則——基本準則》(下稱“基本準則”)作為我國的財務(wù)會計概念框架。盡管修訂后的基本準則的確比原來的基本準則更加完善也更符合國際慣例，但是兩者不管在性質(zhì)定位上還是結(jié)構(gòu)形式上，都有本質(zhì)的區(qū)別。所以基本準則無法替代概念框架，在條件成熟時我國還是要構(gòu)建自己的財務(wù)會計概念框架。
(二)促使會計計量模式的趨同，是會計準則趨同的核心
美國著名會計學家伊尻雄治(Yuri Iriji)曾經(jīng)指出，會計計量是會計活動的核心職能。我國著名會計學家楊時展也認為，傳統(tǒng)地看，初步地看，和會計這個名詞最貼切的性質(zhì)，或者說，會計的本質(zhì)屬性，首先在于會計計量。因為同一種會計事項采用不同的會計計量方法，將會產(chǎn)生兩種截然不同的會計結(jié)果，進而影響會計信息使用者的經(jīng)濟決策。當今國際會計界在計量模式中，越來越多地使用了公允價值，并且普遍認為公允價值的應(yīng)用和駕馭程度是衡量一個國家會計準則體系發(fā)達和完善程度的重要標準。隨著我國經(jīng)濟國際化程度的深化，在推進我國會計準則協(xié)調(diào)的過程中，必須重視公允價值的應(yīng)用問題。我國應(yīng)該繼續(xù)密切關(guān)注國際相關(guān)方面的動態(tài)，加強與IASB的溝通，積極開展公允價值計量方法的研究，為完善我國會計準則中公允價值的計量方法提供借鑒。
(三)追求與IFRS形式上的趨同，是擴大對外開放、吸引外資的要求
實質(zhì)與形式相比較，我國似乎一直都傾向“實質(zhì)重于形式”的觀點，甚至曾有一段時間我國會計準則制定工作陷于停頓并恢復(fù)采用企業(yè)會計制度，一些學者甚至認為只要采用與IFRS相同或類似的會計處理方法，采用會計準則還是會計制度的形式并不重要。然而，隨著我國在經(jīng)濟全球化中扮演著越來越重要的角色，我國會計準則及其產(chǎn)生的會計信息將面向國外使用者，若我國不采用符合國際慣例的表達方式，而一味符合所謂的“中國特色”，那么將很可能極大影響我國會計準則的國際認可度。
(四)改進我國會計準則的制定程序，借鑒IASB的“應(yīng)循程序”
2002年5月IASB公布的《國際財務(wù)報告準則前言》闡述了IFRS制定的應(yīng)循程序(Due Process)：首先，工作人員結(jié)合《編報財務(wù)報表的框架》確定與審核相關(guān)問題，接下來與國家準則制定機構(gòu)交換看法，準則咨詢委員會(SAC)建議是否可列入議程;其次成立咨詢委員會就該項目向IASB提供建議;再次公布討論稿征求意見(其中IASB至少8票同意)，公布征求意見稿征求意見(包括結(jié)論基礎(chǔ))，考慮收到的意見(有必要的話舉行聽證會、實地試驗)，接下來IASB投票(至少8票同意);最后正式公布準則。可見IASB制定IFRS的應(yīng)循程序具有很強的透明性和可操作性。由于會計準則制定程序的趨同是會計準則趨同的必要條件之一，所以我國應(yīng)該充分借鑒IASB的“應(yīng)循程序”，以完善我國會計準則的制定程序。
(五)及時關(guān)注IFRS進展情況，積極主動參與IFRS的制定過程，爭取更多的發(fā)言權(quán)
曾經(jīng)有一段時間，我國對IFRS的進展關(guān)注很不及時，對IASB制定準則的參與度也不夠，這導致我國會計準則制定的滯后性，客觀上失去了主動權(quán)。歐盟和美國的經(jīng)驗告訴我們，它們都不是被動地接受IFRS，而是主動爭取IASB的控制權(quán)。在實現(xiàn)全球會計準則趨同的進程中，我國也要隨時關(guān)注IASB的工作進度，跟上IFRS制定工作的節(jié)拍，積極參與IFRS 的制定與修訂過程，充分反映我國各利益團體的呼聲，擴大我國會計準則的國際影響力，盡量保持與IFRS時間上的趨同，在國際會計領(lǐng)域發(fā)揮更大的作用。
(六)認真貫徹路線圖的實施，促進會計準則國際趨同向縱深發(fā)展
2007年美國金融危機的爆發(fā)對全球會計趨同的發(fā)展產(chǎn)生了巨大影響，為了順應(yīng)各國國際趨同趨勢，明確我國趨同立場，財政部于2010年4月2日發(fā)布了《中國企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則持續(xù)趨同路線圖》(簡稱“路線圖”)。路線圖的發(fā)布一方面是為了響應(yīng)二十國集團(G20)和金融穩(wěn)定理事會(FSB)的倡議，更好地應(yīng)對金融危機;另一方面也是深化我國會計改革，部署下一階段我國會計準則建設(shè)工作的需要。發(fā)布路線圖，積極推動我國企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則持續(xù)趨同，是我國緊緊把握當前經(jīng)濟社會發(fā)展的重要契機，是確保我國經(jīng)濟長期平穩(wěn)可持續(xù)發(fā)展的重要舉措，是我國主動承擔國際責任、積極參與國際金融監(jiān)管體制改革、切實維護全球經(jīng)濟金融體系穩(wěn)定的具體表現(xiàn)，其意義顯而易見(劉玉廷，2010)。所以我國要積極做好路線圖的宣傳工作，認真聽取社會各界的反饋意見，為新一輪會計準則建設(shè)工作做好準備。
【主要參考文獻】
[1] 劉玉廷.中國企業(yè)會計準則改革與發(fā)展[M].北京：人民出版社，2010.
[2] 汪祥耀.與國際財務(wù)報告準則趨同——路徑選擇與政策建議[M].上海：立信會計出版社，2006.
[3] 汪祥耀.美國會計準則研究——從經(jīng)濟大蕭條到全球金融危機[M].上海：立信會計出版社，2010.
[4] 財政部會計司.化危機為機遇，以星火成燎原——當前國際財務(wù)報告準則在全球的采用情況(上)[J].商業(yè)會計，2010(17).
[5] 財政部會計司.化危機為機遇，以星火成燎原——當前國際財務(wù)報告準則在全球的采用情況(下)[J].商業(yè)會計，2010(18).
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