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試論中央與地方稅權(quán)的劃分
合理劃分中央與地方的財(cái)政關(guān)系一直是我國財(cái)政體制改革的一大課題。是財(cái)經(jīng)專業(yè)的畢業(yè)生必不可少的論文題目之一，下面小編為大家?guī)砹岁P(guān)于中央與地方稅權(quán)的劃分的論文，歡迎大家借鑒！
摘要：稅權(quán)是國家權(quán)力在稅收領(lǐng)域的體現(xiàn)，包括稅收立法權(quán)稅收行政權(quán)和稅收司法權(quán)三個(gè)方面的內(nèi)容。稅權(quán)具有可以進(jìn)行縱向劃分的性質(zhì)，是中央與地方稅權(quán)劃分的必不可少的前提條件。中央與地方稅收立法權(quán)劃分的核心，是地方是否擁有地方稅的立法權(quán)。憲法和法律的限制司法權(quán)和民主制度的制約，可以有效防止地方稅收立法權(quán)的濫用。按照不同稅種的歸屬確定稅收行政權(quán)的歸屬，是劃分中央與地方稅收行政權(quán)應(yīng)當(dāng)遵循的基本原則。
關(guān)鍵詞：稅權(quán);分稅制;稅收立法權(quán);稅收行政權(quán);稅收司法權(quán)
“在稅法學(xué)中，人們對各種稅收權(quán)利的界定已經(jīng)形成了比較定型的模式，每一種權(quán)利都由于其主體不同，內(nèi)容不同，所處領(lǐng)域和階段不同，從而具有不同的特質(zhì)�！币虼�，要準(zhǔn)確把握稅權(quán)的涵義，必須從稅權(quán)的主體內(nèi)容所處的領(lǐng)域幾個(gè)方面進(jìn)行分析。首先，從稅權(quán)所處的領(lǐng)域看，稅權(quán)之“稅”，限定其只能屬于稅收方面的權(quán)力（利），而不是其他方面的權(quán)力（利）。而從稅收過程看，稅收應(yīng)當(dāng)包括征收與繳納兩個(gè)過程，不應(yīng)包括稅收的使用或支出，因?yàn)槎惪罾U納入庫后，就轉(zhuǎn)化為財(cái)政收入，對其支出或使用屬于財(cái)政支出法規(guī)范的內(nèi)容，就不再屬于稅收過程了。在稅收征收階段，享有征稅權(quán)的主體只能是國家，稅收征收機(jī)關(guān)只是代表國家征稅。在稅收繳納階段，其權(quán)利主體是納稅人。其次，從稅權(quán)的主體來看，若稅權(quán)的主體是國家，則其內(nèi)容就是征稅權(quán)，收入歸屬權(quán)是征稅權(quán)的當(dāng)然轉(zhuǎn)化;若稅權(quán)的主體是納稅義務(wù)人，則其權(quán)利內(nèi)容又會有所不同。再次，從稅權(quán)的內(nèi)容來看，稅權(quán)的主體不同，所處的領(lǐng)域不同，則稅權(quán)的內(nèi)容當(dāng)然不同。若稅權(quán)的主體是國家，那么，它在立法行政和司法領(lǐng)域就分別表現(xiàn)為稅收立法權(quán)稅收行政權(quán)和稅收司法權(quán)三項(xiàng)內(nèi)容。
本文認(rèn)為，稅權(quán)中的“權(quán)”是指國家權(quán)力，權(quán)力的主體是國家，權(quán)力的內(nèi)容是征稅的權(quán)力，權(quán)力所處的領(lǐng)域是稅收領(lǐng)域。這樣，稅權(quán)的涵義應(yīng)當(dāng)是：稅權(quán)是國家權(quán)力在稅收領(lǐng)域的體現(xiàn)，是國家依法享有的稅收立法權(quán)稅收行政權(quán)和稅收司法權(quán)的總稱。
中央與地方稅權(quán)的劃分，是財(cái)政體制法的重要內(nèi)容，也是財(cái)稅法學(xué)研究的重要課題之一。研究中央與地方稅權(quán)的劃分，既有利于對財(cái)稅法進(jìn)行深入研究，也有助于從調(diào)控權(quán)縱向劃分的角度研究調(diào)控手段的有效性和調(diào)控目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，在一定程度上也是對經(jīng)濟(jì)法的進(jìn)一步研究。
一、中央與地方稅權(quán)劃分的前提條件
（一）國家實(shí)行分稅制財(cái)政體制
中央與地方劃分稅權(quán)，首先是以國家實(shí)行分稅制財(cái)政體制為基本條件的。從理論上講，稅收是以國家為主體的分配形式，而國家作為一個(gè)抽象的概念，必然以政府為具體形式體現(xiàn)，因此，稅收在實(shí)際運(yùn)行中就表現(xiàn)為以政府為主體的分配活動。世界上絕大多數(shù)國家都將政府劃分為中央和地方兩個(gè)層級，中央政府與地方政府各自具有自己的職權(quán)范圍，它們在不同的級次上都可以成為稅收分配的主體，享有稅權(quán)。但是，如果國家不實(shí)行分稅制財(cái)政體制，稅收不在中央與地方之間進(jìn)行劃分，地方?jīng)]有獨(dú)立的稅收，那么，稅權(quán)就只能歸屬中央政府，地方政府根本不可能有稅權(quán)。在這種情況下，中央與地方劃分稅權(quán)就無從談起。因此，中央與地方劃分稅權(quán)，首先以中央與地方實(shí)行分稅為前提條件。只有稅收劃分為中央稅與地方稅之后，才能確定中央稅和地方稅稅權(quán)的歸屬問題。在一定意義上說，分稅制財(cái)政體制就是中央與地方依法劃分稅權(quán)而確認(rèn)稅收收入歸屬權(quán)的財(cái)政體制。
�。ǘ┒悪�(quán)的內(nèi)容必須具有可以進(jìn)行縱向劃分的性質(zhì)
從法律價(jià)值的取向看，立法權(quán)行政權(quán)司法權(quán)三種權(quán)力之間存在明顯的差別。立法權(quán)最大的特點(diǎn)是它的民主性。它是代表匯集和反映民意的國家權(quán)力，必須以追求民主為根本的價(jià)值取向。行政權(quán)本質(zhì)上屬于一種執(zhí)行權(quán)。為了有效地和更好地執(zhí)行法律，適應(yīng)千變?nèi)f化的社會情況，行政權(quán)就要具有快速反應(yīng)的特性。因此，行政權(quán)是以追求效率為主要價(jià)值取向的。司法權(quán)的核心是保證司法獨(dú)立，司法獨(dú)立的目的則是為了實(shí)現(xiàn)司法公正。司法權(quán)的制度和程序基本上都是為了實(shí)現(xiàn)公正的價(jià)值取向而設(shè)計(jì)的。
為了保障各自價(jià)值目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，立法權(quán)在中央與地方之間進(jìn)行劃分，更有利于實(shí)現(xiàn)立法的民主;行政權(quán)由中央和地方分別行使，更有利于提高行政效率;司法權(quán)由中央政府統(tǒng)一行使，有利于在全國范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)司法公正。從一般意義上說，立法權(quán)和行政權(quán)具有可分性，即在中央與地方之間劃分。而對司法權(quán)來說，除聯(lián)邦制國家特定的司法制度外，單一制國家一般不進(jìn)行司法權(quán)的縱向劃分。同理，稅收立法權(quán)稅收行政權(quán)在中央與地方之間是可以而且應(yīng)該進(jìn)行劃分的，而稅收司法權(quán)在單一制國家是不可以在中央與地方之間進(jìn)行劃分的。正如有學(xué)者所說：“稅收司法權(quán)多為中央專屬權(quán)，不宜分割劃分，因其具有消極被動性質(zhì)（不告不理），且具有全國一致之性質(zhì)，故不存在中央與地方的劃分問題�！�
二、中央與地方稅收立法權(quán)的劃分
著名法學(xué)家凱爾森從法學(xué)的角度區(qū)分了集權(quán)與分權(quán)的概念。他認(rèn)為，集權(quán)法律秩序的概念意味著它的所有規(guī)范在其延及的全部領(lǐng)土上都是有效力的，即它的所有規(guī)范都具有同樣的空間效力范圍。分權(quán)的法律秩序是由具有不同空間效力范圍的規(guī)范組成的，其中某些規(guī)范對全部領(lǐng)土是有效力的——否則這一領(lǐng)土就不是一個(gè)單一秩序的領(lǐng)土;而其他規(guī)范只對該領(lǐng)土不同部分才有效力。那些對全部領(lǐng)土有效力的規(guī)范稱為中央規(guī)范，只對該領(lǐng)土的某一部分有效力的規(guī)范稱為分散的或地方規(guī)范。法律秩序的集權(quán)和分權(quán)可能在數(shù)量上有不同的程度。集權(quán)或分權(quán)的程度取決于那個(gè)秩序的中央和地方規(guī)范的數(shù)目和重要性的相對比例。由此可以認(rèn)為，中央與地方實(shí)行分權(quán)，地方擁有相應(yīng)的立法權(quán)是一個(gè)必不可少的條件。同理，中央與地方稅權(quán)劃分，必須首先進(jìn)行稅收立法權(quán)的劃分。
分稅制的直接結(jié)果是依法劃分了中央稅與地方稅。中央稅與地方稅的劃分，既是理順中央與地方財(cái)政分配關(guān)系的一種有效方式，同時(shí)，又是作為劃分中央稅權(quán)與地方稅權(quán)的主要依據(jù)。依此為據(jù)，就是按稅種來劃分稅收立法權(quán)。中央稅由中央立法，這是確定無疑的，因?yàn)闆]有哪個(gè)國家由地方就全國事項(xiàng)進(jìn)行立法;而地方稅則既可以由中央立法，也可以由地方立法，還可以部分由中央立法，部分由地方立法。因此，中央與地方稅收立法權(quán)劃分的核心，是地方是否享有地方稅收立法權(quán)或者享有多大程度的地方稅收立法權(quán)。如果地方對地方稅沒有立法權(quán)，那么，就不存在中央與地方稅收立法權(quán)的劃分問題，這種方式可以稱作集權(quán)式的稅收立法權(quán)的劃分模式。如果地方對地方稅有完全的立法權(quán)，則是一種完全分權(quán)模式下的中央與地方稅收立法權(quán)的劃分模式。如果地方對地方稅擁有部分立法權(quán)，中央也對一些地方稅行使立法權(quán)，這種方式可稱作是集權(quán)與分權(quán)相結(jié)合的稅收立法權(quán)劃分模式。
因?yàn)槎愂樟⒎?quán)是依法決定稅法的構(gòu)成要素的權(quán)力，因此，中央與地方稅收立法權(quán)的劃分也可以按稅法構(gòu)成要素決定權(quán)的劃分而進(jìn)行。中央稅的稅法構(gòu)成要素決定權(quán)力應(yīng)歸屬中央，而地方稅的稅法構(gòu)成要素的決定權(quán)既可以歸中央，也可以歸地方，還可以部分歸中央，部分歸地方。相應(yīng)地，稅收立法權(quán)劃分模式就表現(xiàn)為集權(quán)完全分權(quán)集權(quán)與分權(quán)相結(jié)合幾種方式。與按稅種劃分立法權(quán)的方式相比，按稅法構(gòu)成要素來劃分中央與地方的稅收立法權(quán)，常常是一種輔助方式。大多數(shù)實(shí)行中央與地方稅收立法權(quán)分權(quán)的國家，對多數(shù)稅種按其屬于中央稅或者地方稅而分別將立法權(quán)劃歸中央或地方;對個(gè)別稅種，如果采用集權(quán)與分權(quán)相結(jié)合方式劃分稅收立法權(quán)，則必然要按稅法構(gòu)成要素進(jìn)行，即由中央決定具體稅種稅法構(gòu)成要素的主要內(nèi)容，由地方?jīng)Q定其他一些構(gòu)成要素。如果不按稅法構(gòu)成要素來使中央與地方共享某一種稅的稅收立法權(quán)，那么，就會出現(xiàn)中央與地方對同一地方稅分別立法的情況，造成法律沖突。因此，按稅法構(gòu)成要素劃分稅收立法權(quán)，既能保障中央與地方在必要時(shí)共享某些稅收立法權(quán)，又能避免法律的沖突。
地方擁有稅收立法權(quán)，就擁有開征停征免征相應(yīng)地方稅收的權(quán)力，并有權(quán)通過確定稅收規(guī)模選擇稅制結(jié)構(gòu)設(shè)置具體的稅制要素等手段實(shí)現(xiàn)稅收的職能，而且掌握地方稅收的征收管理權(quán)。在一定意義上講，稅收立法權(quán)就是征稅權(quán)。地方政府擁有稅收立法權(quán)，這是地方政府依法獲得穩(wěn)定財(cái)政收入，保障地方政府的相對獨(dú)立地位，實(shí)現(xiàn)地方政府職能的一種有效手段。若中央完全掌握稅收立法權(quán)，就可以通過單方面立法改變原有的稅收分配格局。
地方缺乏稅收立法權(quán)，在一定程度上會使地方政府通過擴(kuò)大收費(fèi)或其他手段籌集財(cái)政收入，稅收法定原則就起不到約束地方政府收費(fèi)行為的作用。如在我國目前正處于轉(zhuǎn)軌時(shí)期的情況下，一些地方政府出于地方利益的考慮，在沒有稅收立法權(quán)的情況下，一方面擅自變更稅法的構(gòu)成要素，隨意擴(kuò)大征稅范圍或減免稅，另一方面擴(kuò)大收費(fèi)范圍，以費(fèi)擠稅。這些做法避開了稅收法定主義原則的約束。因此，如果地方政府具有稅收立法權(quán)，作為財(cái)政收入主要來源的稅收必須通過稅收立法稅收執(zhí)法和稅收司法予以實(shí)現(xiàn)，它就必須遵守稅收法定主義原則。雖然地方政府亂收費(fèi)或不依法征稅不一定是地方政府缺乏稅收立法權(quán)所造成的，但如果地方政府擁有一定的稅收立法權(quán)，那么，其籌集財(cái)政收入的主要做法必然受到稅收法定主義原則的約束，它有助于解決地方政府亂收費(fèi)和隨意減免稅或征收過頭稅的問題。
地方擁有稅收立法權(quán)，使地方政府享有了根本性的稅權(quán)，那么，這是否會造成地方政府濫用其稅收立法權(quán)呢？憲政制度的一個(gè)隱含前提條件為：政府是必不可少的惡，因此要用憲政制度對政府施以必要的約束。地方稅收立法權(quán)也同樣受到多種因素的制約，因此，法治國家很少出現(xiàn)地方政府濫用稅收立法權(quán)的情況。這些限制因素主要有：一是憲法和法律對地方稅收立法權(quán)的限制。憲法作為國家的根本大法，具有最高的法律效力。稅收基本法對稅收的基本原則基本事項(xiàng)基本程序都作出規(guī)定。憲法和稅收基本法必然要對地方的稅收立法權(quán)作出規(guī)定，地方稅收立法權(quán)的行使不得違背憲法稅收法律的規(guī)定。二是司法權(quán)對地方稅收立法權(quán)的制約。司法權(quán)對立法權(quán)有限制作用。漢密爾頓早就指出：法院就是行使限制監(jiān)督立法機(jī)關(guān)權(quán)力的合適的機(jī)關(guān)，對實(shí)施限權(quán)憲法尤為重要。稅收立法權(quán)是立法權(quán)的一項(xiàng)主要內(nèi)容，司法權(quán)對稅收立法權(quán)同樣具有限制作用。在美國的憲法發(fā)展史上，發(fā)生過不少涉及司法權(quán)對州稅收立法權(quán)的限制的判例。三是民主制度對地方稅收立法權(quán)的限制。
自英國的《自由大憲法》確立了“無代表則無稅”原則以來，征稅須經(jīng)由人民代表所組成的代表機(jī)關(guān)的同意成為民主制度對征稅權(quán)的限制的主要途徑。分稅制與民主制度有著特殊的關(guān)系�！胺侄愔婆c民主法制等政治制度的關(guān)系非常密切……分稅制是中央與地方各級國家機(jī)構(gòu)之間通過法律形式民主分配稅源的制度。民主的基礎(chǔ)在地方，中央與地方分稅的主要矛盾也在地方……沒有一定的民主與法制制度基礎(chǔ)，不可能建立真正的分稅制�！钡胤搅⒎C(jī)關(guān)由地方選民選出的代表組成，這些代表來自當(dāng)?shù)兀煜ぎ?dāng)?shù)厍闆r，與當(dāng)?shù)氐睦媲猩硐嚓P(guān)，因此，它所制定的地方性法規(guī)可以最直接地最充分地體現(xiàn)人民性和民主性，對地方的立法權(quán)的正確行使最為有利，當(dāng)然也能有效地防止稅收立法權(quán)的濫用。
稅收立法權(quán)確立之后，與之相隨的就是稅收行政權(quán)的行使問題。地方擁有地方稅收行政權(quán)對稅收的地方屬性也是一個(gè)很重要的確認(rèn)條件。有人提出，判斷一種稅是否屬于地方稅需要回答以下幾個(gè)問題：（1）該項(xiàng)稅收收入歸哪一級政府所有;（2）該稅由哪一級政府決定開征;（3）稅基由哪一級政府定義;（4）稅率由哪一級政府決定;（5）由哪一級政府進(jìn)行管理。若這五個(gè)問題的答案都是“地方政府”，那么，該稅種無疑是純粹的地方稅。而由中央政府決定開征并定義稅基，地方政府擁有該項(xiàng)稅收收入并在法律允許的范圍內(nèi)自由決定稅率的稅種也符合地方稅的兩個(gè)基本特征，也是地方稅。這種稅既可以僅由地方政府征收，也可由中央和地方分別依各自的稅率共同征收（對地方政府而言，可稱為稅基共享式地方稅）。這五個(gè)問題，第一個(gè)是稅收收入的歸屬問題。第二個(gè)屬于稅收立法權(quán)首先要確立的內(nèi)容，因?yàn)槎愂张c稅法的關(guān)系密不可分，有稅必有稅法，因此，立法機(jī)關(guān)在決定開征某種稅收后，就要對其進(jìn)行立法，并規(guī)定相應(yīng)的稅法構(gòu)成要素的具體內(nèi)容。第三第四個(gè)屬于稅法的兩個(gè)核心構(gòu)成要素。第五個(gè)屬于稅收行政權(quán)。可見，稅收行政權(quán)與稅收立法權(quán)是密切相關(guān)的。
中央與地方稅收行政權(quán)的劃分，遵循的基本原則應(yīng)當(dāng)是按不同的稅種的歸屬來確定稅收行政權(quán)的歸屬，即中央稅的稅收行政權(quán)歸中央政府，由中央稅收征收機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)中央稅的征收管理;地方稅的稅收行政權(quán)歸地方政府，由地方稅收征收機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)地方稅的征收管理。中央稅由地方征收機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收管理在情理上說不通。如果地方稅完全由中央稅收征收機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收管理，則地方稅的“地方性”特征就很受懷疑。按不同的稅種的歸屬來確定稅收行政權(quán)的歸屬與稅種的歸屬原則和征管效率原則相一致。征管效率原則的前提條件就應(yīng)該是中央政府與地方政府各征各稅。因此，實(shí)行分稅制的國家，基本上都分別設(shè)立中央稅收征收機(jī)關(guān)和地方稅收征收機(jī)關(guān)，分別行使中央稅和地方稅的稅收行政權(quán)。當(dāng)然，中央與地方按稅種的歸屬劃分稅收行政權(quán)，也不排除某些稅種尤其是稅基共享式的稅收由中央委托地方或地方委托中央征收。
參考文獻(xiàn)：
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