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英國的固定資產(chǎn)減值會計及其啟示論文
英國會計準則委員會于1998年7月頒布了第11號財務(wù)報告準則（FRS11）“固定資產(chǎn)及商譽的減值”，又于同年12月進行了修訂。由于英國會計準則允許對固定資產(chǎn)的價值進行重估，在歷史成本外，可選用現(xiàn)值（重置成本與可收回金額較低者）作為固定資產(chǎn)的計價方法，所以其固定資產(chǎn)減值的會計處理方法與其他國家的做法有所不同。
一、確認標準：永久性
英國1985年公司法規(guī)定，只有永久性的資產(chǎn)價值的減少才確認為減值，并記入損益或沖減該資產(chǎn)的重估價盈余（revaluationreserve）。這種永久性的價值減少是由于資產(chǎn)本身或用資產(chǎn)的環(huán)境發(fā)生變化而引起的。除了由資產(chǎn)經(jīng)濟利益的喪失所引起的減值（即永不可能恢復(fù)）外，確認的永久性減值損失，應(yīng)先沖減該資產(chǎn)原有的重估價盈余，不夠的部分才在當期確認為損失。這種減值也可以看作是資產(chǎn)重估增值的一種特殊的轉(zhuǎn)回。
那么，對臨時性的價值減少應(yīng)如何處理呢？這要視資產(chǎn)的計量屬性而定。如果資產(chǎn)是按歷史成本計量，那么不必確認其價值的；臨時性減少；如果是按現(xiàn)行價值計量的，那么臨時性的價值減少計入權(quán)益中的重估價盈余。例如：某資產(chǎn)的歷史成本為400萬元，原賬面價值為480萬元，可收回金額為380萬元，現(xiàn)行價值為350萬元。該資產(chǎn)按現(xiàn)行價值計量。那么，該資產(chǎn)的賬面價值應(yīng)調(diào)整為350萬元。與原賬面價值相比，減少的130萬元中，只有100萬（480－380）屬于永久性的價值減少，即減值；另30萬元只是重估價值的減少，屬于臨時性減少。100萬元減值中，可沖減該資產(chǎn)的80萬元（480－400）重估價盈余，只有余下的20萬元確認為損失，進入當期損益表。
采用永久性標準，剔除了不確定性，可以減少由于資產(chǎn)價植變動而引起的會計利潤的頻繁變動。由于英國允許采用現(xiàn)行價值作為資產(chǎn)的計量屬性，并將資產(chǎn)價值重估時產(chǎn)生的未實現(xiàn)的持有利得和損失記人權(quán)益中的重估價盈余，因此，資產(chǎn)價值的臨時性變動既能在資產(chǎn)負債表上得到反映，又不影響當期利潤。1992年實行的第3號財務(wù)報告準則（FRS3）引入了第四張報表“全部已確認的利得和損失表”，以全面反映當期已實現(xiàn)的利潤及未實現(xiàn)的但已確認的利得和損失，包括由于資產(chǎn)價值的臨時性變動引起的持有利得和損失，以全面反映企業(yè)的業(yè)績。
二、計量標準：可收回金額
第1號財務(wù)報告準則（FRS11）將減值定義為“可收回金額小于賬面價值”�？墒栈亟痤~是銷售凈價與使用價值中較高者，其中使用價值是使用資產(chǎn)獲得的未來現(xiàn)金流量（包括處置收入）的現(xiàn)值。
計量的原則包括：（1）如果銷售凈價或使用價值高于賬面價值，則沒有出現(xiàn)減值；（2）如果無法可靠地估計銷售凈價，那么可收回金額等于使用價值；（3）如果銷售凈價低于可收回金額，那么必須算出使用價值，如果使用價值高于銷售凈價，可收回金額就等于使用價值。
如果不可能估計單個資產(chǎn)的可收回金額，則應(yīng)確定資產(chǎn)所屬的收益產(chǎn)出單元（income－generatingunit）的可收回金額。收益產(chǎn)出單元是指：產(chǎn)生的收入基本上獨立于其他收入流的一組資產(chǎn)、負債和相關(guān)的商譽。收益產(chǎn)出單元的減值部分首先扣減商譽的賬面金額，然后扣減資本化的無形資產(chǎn)的賬面金額，最后按比例扣減其他資產(chǎn)的賬面價值，但資產(chǎn)的賬面價值不能低于銷售凈值。
三、減值檢查
理論上，應(yīng)當在固定資產(chǎn)減值事項確實發(fā)生時才進行減值的評估。但是，除了少數(shù)情況下固定資產(chǎn)會由某一事件導(dǎo)致迅速減值外，絕大部分固定資產(chǎn)的減值都是逐漸發(fā)生的。因此，英國的會計準則要求，根據(jù)固定資產(chǎn)有無減值跡象來決定是否需要進行減值檢查。這些跡象包括：（1）當期經(jīng)營活動出現(xiàn)虧損或現(xiàn)金凈流出，并且以往已出現(xiàn)過同樣的問題或預(yù)期同樣的問題還將出現(xiàn)；（2）固定資產(chǎn)市值的大幅下跌；（3）固定資產(chǎn)已過時或損壞；（4）管理當局決定進行重大改組；（5）市場利率或回報率明顯上升，對固定資產(chǎn)的可收回金額產(chǎn)生重大影響等。
如果出現(xiàn)任何一種這些跡象或類似的跡象，就必須進行減值檢查。對固定資產(chǎn)而言，如果沒有出現(xiàn)這類跡象，則不必進行減值檢查。但是，對于無形資產(chǎn)和商譽，即使沒有出現(xiàn)這類跡象，仍要進行減值檢查。
四、減值的恢復(fù)及對折舊的處理
第11號財務(wù)報告準則（FRS11）規(guī)定，只有經(jīng)濟條件變化所引起的資產(chǎn)可收回金額的增加可以作為資產(chǎn)減值的恢復(fù)，但恢復(fù)不能超過原來減值的部分。資產(chǎn)價值上升超出原來未減值時的賬面價值的部分，只能作為資產(chǎn)重估升值而不是減值的恢復(fù)。如果僅僅是由于未來現(xiàn)金流入的現(xiàn)值增加使得使用價值高于其賬面價值，而資產(chǎn)的服務(wù)潛力并沒有提高，則不能作為減值的恢復(fù)。
由于資產(chǎn)是按減值后的價值及重新估計的使用年限計提折舊的，通常情況下，會比沒有確認減值時的折舊金額要低。也就是說，減值使得隨后會計期間的折舊費用減少。因此，當減值部分得以恢復(fù)，沖回減值時在損益表中確認的損失時，應(yīng)將少計的折舊費用考慮在內(nèi)。
�。劾葙Y產(chǎn)A在1995年期初的賬面價值為350萬元，每年計提折舊10萬元，可收回金額為300萬元，在1995年的損益表中將50萬元（350－300）確認為減值損失，資產(chǎn)的賬面價值調(diào)整為300萬元。減值后重新確定的資產(chǎn)A每年的折舊費用為8.4萬元。2000年期初，資產(chǎn)A的賬面價值為258萬元（30－8.4×5），而其使用價值恢復(fù)到360萬元。2000年期初，資產(chǎn)A的賬面價值應(yīng)增加102萬元（360－258），而不是50萬元。由于減值，在過去的5年中少計折舊費用8萬元［（10－8.4）×5）。所以，只有42萬元（50－8）而不是50萬元，可進入本期損益表沖回損失，其余60萬元（102－42）記入資產(chǎn)A的重估價盈余。
在對固定資產(chǎn)重估價值的轉(zhuǎn)回中也存在同樣的對折舊的處理問題，其原理是一樣的。
由于英國在對固定資產(chǎn)的計量中引入了現(xiàn)行價值這一計量屬性，使得固定資產(chǎn)減值成為現(xiàn)值會計中的一個特例，即資產(chǎn)價值永久性的減少。在原有的重估價盈余不足以彌補時，作為已實現(xiàn)的持有損失進入本期損益。除此之外，其價值的變動并不影響當期損益，卻又能在“全部已確認的利得和損失表”中得到反映，而資產(chǎn)始終是按其現(xiàn)行價值反映，同時還能將資產(chǎn)價值的臨時性變化與永久性減少區(qū)別對待和反映。
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